{"id":15643,"date":"2014-01-01T00:00:00","date_gmt":"2013-12-31T23:00:00","guid":{"rendered":"http:\/\/ricom-web.com\/gestions-hospitalieres\/fiabilisation-des-comptes\/"},"modified":"2018-03-07T17:09:13","modified_gmt":"2018-03-07T16:09:13","slug":"fiabilisation-des-comptes","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.ricom-web8.com\/gestions\/fiabilisation-des-comptes\/","title":{"rendered":"Le contr\u00f4le interne comptable"},"content":{"rendered":"Temps de lecture\u00a0: <\/span> 8<\/span> minutes<\/span><\/span>

La mise en place d\u2019une fonction de pilotage au sein des EPN<\/h1>\n

Le p\u00e9rim\u00e8tre des \u00e9tablissements publics nationaux (EPN)\u2008(1)<\/sup> regroupe un ensemble h\u00e9t\u00e9rog\u00e8ne d\u2019organismes juridiquement autonomes (universit\u00e9s, mus\u00e9es nationaux, instituts de recherche, ports autonomes, etc.), dont la taille et les missions varient en fonction du secteur d\u2019activit\u00e9. Ils pr\u00e9sentent en revanche les caract\u00e9ristiques communes d\u2019\u00eatre financ\u00e9s majoritairement par fonds publics et d\u2019assurer une mission de service public\u2008(2)<\/sup>. En 2012, 771 organismes \u00e9taient contr\u00f4l\u00e9s par l\u2019\u00c9tat et valoris\u00e9s dans ses comptes, pour un montant repr\u00e9sentant 107,7 milliards d\u2019euros, soit 11 % du total de l\u2019actif de l\u2019\u00c9tat\u2008(3)<\/sup>.<\/p>\n

Ce n\u2019est pas seulement parce que ces organismes p\u00e8sent lourd dans les comptes\u2008(4)<\/sup> de l\u2019\u00c9tat que celui-ci cherche \u00e0 fiabiliser leurs informations financi\u00e8res produites annuellement afin d\u2019am\u00e9liorer la sinc\u00e9rit\u00e9 de ses propres comptes, notamment dans le cadre de leur certification par la Cour des comptes. En effet, il y a un enjeu propre \u00e0 la gestion m\u00eame de ces \u00e9tablissements publics, ainsi qu\u2019un objectif d\u00e9mocratique portant sur la transparence de la situation financi\u00e8re publique. La d\u00e9marche de contr\u00f4le interne comptable (CIC) constitue ainsi, pour l\u2019\u00c9tat comme pour les \u00e9tablissements publics, un levier essentiel pour atteindre cet objectif.<\/p>\n

La diversit\u00e9 du p\u00e9rim\u00e8tre \u00e9tait n\u00e9anmoins une contrainte pour renforcer la d\u00e9marche de CIC (5)<\/sup>; la premi\u00e8re \u00e9tape a donc consist\u00e9 \u00e0 d\u00e9finir un socle commun de r\u00e8gles applicables par tous les EPN en mati\u00e8re de CIC. Ce travail a abouti \u00e0 l\u2019\u00e9laboration par la Direction g\u00e9n\u00e9rale des finances publiques (DGFiP) d\u2019un cadre de r\u00e9f\u00e9rence de la ma\u00eetrise des risques financiers et comptables des EPN, sur lequel tous les EPN sont incit\u00e9s \u00e0 b\u00e2tir leur d\u00e9marche. Ce cadre d\u00e9cline, en l\u2019adaptant aux EPN, les standards internationaux et nationaux applicables en mati\u00e8re de CIC\u2008(6)<\/sup>.<\/p>\n

Sur cette base, la d\u00e9marche de CIC a \u00e9t\u00e9 relanc\u00e9e par une circulaire de la DGFiP de juin 2011, adress\u00e9e aux directeurs et aux agents comptables des EPN. Cette circulaire demande aux organismes de se doter d\u2019une fonction de pilotage du CIC, d\u2019\u00e9laborer une cartographie des risques et un plan d\u2019actions et de pr\u00e9senter ces documents en conseil d\u2019administration. L\u2019id\u00e9e est ainsi de susciter une \u00ab impulsion \u00bb dans les EPN, la d\u00e9marche devant se renforcer progressivement \u00e0 partir du moment o\u00f9 des acteurs bien identifi\u00e9s s\u2019y attellent et ou des \u00e9ch\u00e9ances pr\u00e9cises sont fix\u00e9es dans un plan d\u2019actions. En outre, la mise en \u0153uvre du CIC est une d\u00e9marche qui doit \u00eatre partag\u00e9e par l\u2019ensemble des services de l\u2019organisme et donc inclure les services de l\u2019ordonnateur. Des circulaires budg\u00e9taires et comptables annuelles \u00e9manant des minist\u00e8res \u00e9conomiques rappellent depuis 2011 la n\u00e9cessit\u00e9 de renforcer le CIC et fixent des orientations.<\/p>\n

En soulignant, dans son acte de certification des comptes de l\u2019\u00c9tat, les marges de progression qui subsistent dans la d\u00e9marche de CIC des EPN, la Cour des comptes contribue \u00e0 mobiliser les acteurs, \u00e0 la fois dans les administrations centrales et dans les EPN. C\u2019est \u00e9galement sur la base de ses constats que l\u2019\u00c9tat a progressivement \u00e9tendu le p\u00e9rim\u00e8tre de cette d\u00e9marche des 550 \u00e9tablissements ayant statut d\u2019op\u00e9rateurs \u00e0 la totalit\u00e9 des entit\u00e9s contr\u00f4l\u00e9es (771 organismes en 2012), valoris\u00e9es dans ses comptes.<\/p>\n

Cette intensification de l\u2019action de l\u2019\u00c9tat en mati\u00e8re de CIC dans les EPN trouve son aboutissement dans le d\u00e9cret relatif \u00e0 la gestion budg\u00e9taire et comptable publique du 7 novembre 2012 qui r\u00e9nove en profondeur la comptabilit\u00e9 publique. La d\u00e9marche de contr\u00f4le interne y trouve une assise r\u00e9glementaire \u00e0 travers l\u2019article 215, qui pr\u00e9cise que \u00ab dans chaque organisme est mis en place un dispositif de contr\u00f4le interne budg\u00e9taire et de contr\u00f4le interne comptable<\/em> \u00bb, ce dernier pouvant se d\u00e9finir comme l\u2019ensemble des dispositifs formalis\u00e9s et permanents, choisis par l\u2019encadrement et mis en \u0153uvre par les responsables de tous niveaux pour ma\u00eetriser le fonctionnement de leurs activit\u00e9s\u2008(7)<\/sup>.<\/p>\n

Comment ces orientations donn\u00e9es par l\u2019\u00c9tat se traduisent-elles, en termes op\u00e9rationnels, sur le terrain ? Avec le recul que nous permet une observation du renforcement de la d\u00e9marche dans les EPN au cours des trois derni\u00e8res ann\u00e9es, il appara\u00eet que les organismes sont confront\u00e9s aux principales difficult\u00e9s lors de la phase de d\u00e9marrage du projet. Ces difficult\u00e9s peuvent \u00eatre contourn\u00e9es par la mobilisation des acteurs autour d\u2019un projet pragmatique.<\/p>\n

Difficult\u00e9s et travail d\u2019accompagnement au changement<\/h1>\n

Parmi les principales contraintes relatives au renforcement de la d\u00e9marche dans les EPN, on note souvent la difficult\u00e9 \u00e0 diffuser une culture du CIC hors de la sph\u00e8re financi\u00e8re et comptable stricto sensu. Cette difficult\u00e9 peut ralentir la d\u00e9marche au d\u00e9marrage, en particulier lorsqu\u2019elle concerne les \u00e9quipes de direction. Ces derni\u00e8res doivent en effet effectuer des arbitrages importants en d\u00e9but de projet ; le choix de se concentrer sur un processus plut\u00f4t que sur un autre est par exemple particuli\u00e8rement strat\u00e9gique, car il d\u00e9termine le dispositif de CIC ainsi que les travaux qui vont \u00eatre men\u00e9s dans l\u2019exercice \u00e0 venir.<\/p>\n

De plus, les services m\u00e9tiers ne sont pas toujours sensibles aux probl\u00e9matiques de qualit\u00e9 comptable, ayant (l\u00e9gitimement) d\u2019autres pr\u00e9occupations et objectifs. \u00c9tant cependant \u00e0 la source des informations inscrites en comptabilit\u00e9, ils sont n\u00e9cessairement partie int\u00e9grante de la d\u00e9marche. C\u2019est souvent en d\u00e9montrant aux acteurs l\u2019int\u00e9r\u00eat qu\u2019ils peuvent directement retirer de la d\u00e9marche (fiabilisation des proc\u00e9dures, fluidification de la cha\u00eene des op\u00e9rations, am\u00e9lioration de la s\u00e9curit\u00e9 juridique, r\u00e9duction des co\u00fbts de non-qualit\u00e9 tels que le versement d\u2019int\u00e9r\u00eats moratoires\u2026) que celle-ci gagne en l\u00e9gitimit\u00e9.<\/p>\n

Les \u00e9tablissements pour lesquels la d\u00e9marche fonctionne le mieux sont ceux qui adoptent une approche progressive et pragmatique, en s\u2019appuyant sur l\u2019existant, qu\u2019il ne s\u2019agit pas de remplacer mais de consolider.<\/p><\/blockquote>\n

Le co\u00fbt d\u2019entr\u00e9e dans la d\u00e9marche, dans un contexte dans lequel les moyens sont contraints, peut \u00e9galement appara\u00eetre comme un frein. C\u2019est principalement au lancement du projet que des ressources doivent \u00eatre mobilis\u00e9es : formations des personnels, travail de recensement des processus financiers et comptables, d\u2019identification et de hi\u00e9rarchisation des risques, formalisation d\u2019une cartographie des risques et d\u2019un plan d\u2019actions et, surtout, activation des diff\u00e9rents leviers du contr\u00f4le interne (organisation, documentation, tra\u00e7abilit\u00e9). L\u2019entr\u00e9e dans la d\u00e9marche de fa\u00e7on progressive, en se concentrant sur un nombre limit\u00e9 de processus, permet souvent aux \u00e9tablissements de contourner cette difficult\u00e9. Par ailleurs, sur le long terme, on observe deux ph\u00e9nom\u00e8nes qui rel\u00e8vent v\u00e9ritablement du retour sur investissement :<\/p>\n

    \n
  • en rythme de croisi\u00e8re, l\u2019investissement en temps consacr\u00e9 \u00e0 la formalisation du CIC diminue par effet d\u2019apprentissage des acteurs : les contr\u00f4les de supervision se font plus rapidement, les concepts et m\u00e9thodes sont acquis, la tra\u00e7abilit\u00e9 des op\u00e9rations et des contr\u00f4les est progressivement embarqu\u00e9e dans les syst\u00e8mes d\u2019information qui r\u00e9pondent de plus en plus aux normes d\u2019int\u00e9grit\u00e9 et de continuit\u00e9, etc. ;<\/li>\n
  • certains organismes am\u00e9liorent r\u00e9ellement leurs performances de gestion, par exemple en supprimant des contr\u00f4les redondants et inutiles, qui existent parfois \u00e0 diff\u00e9rents endroits de la cha\u00eene de la d\u00e9pense ou par la simple formalisation des proc\u00e9dures.<\/li>\n<\/ul>\n

    Enfin, l\u2019approche transverse du CIC, fond\u00e9e sur la notion de processus financiers et comptables, peut parfois bousculer la logique d\u2019acteurs ou de services sur laquelle se construit un organisme public. Un organisme qui choisit de fiabiliser un processus qu\u2019il consid\u00e8re comme strat\u00e9gique (celui des march\u00e9s publics par exemple) devra r\u00e9unir autour d\u2019un m\u00eame projet des acteurs divers qui interviennent d\u2019un bout \u00e0 l\u2019autre de la cha\u00eene : chefs des services m\u00e9tiers \u00e0 l\u2019origine des commandes, responsable du programme informatique qui porte la commande publique, directeur des services financiers \u00e0 l\u2019origine de l\u2019\u00e9mission de l\u2019ordre de payer, agent comptable, contr\u00f4leur de gestion, responsable juridique des achats publics, etc. Tous ces acteurs devront \u00eatre consult\u00e9s sur le projet, en amont de la d\u00e9finition d\u2019actions de ma\u00eetrise de l\u2019activit\u00e9. Le CIC tend ainsi \u00e0 d\u00e9segmenter la fonction financi\u00e8re et comptable. Ce nouveau paradigme d\u2019analyse de cette fonction peut parfois modifier certaines pratiques ou cultures. Ce constat milite en faveur d\u2019une approche mesur\u00e9e et progressive dans le renforcement de la d\u00e9marche de contr\u00f4le interne.<\/p>\n

    Ces diff\u00e9rentes difficult\u00e9s d\u00e9montrent que la d\u00e9marche de CIC, si elle ne consiste finalement qu\u2019\u00e0 formaliser et rationaliser des pratiques qui pouvaient d\u00e9j\u00e0 exister, doit \u00eatre pens\u00e9e en amont de son lancement et pilot\u00e9e efficacement, en particulier sur les premiers exercices. Pour cela, les EPN s\u2019organisent souvent en mode projet, car le renforcement de la d\u00e9marche peut se heurter \u00e0 de r\u00e9els obstacles qui n\u00e9cessitent un travail de conduite du changement.<\/p>\n

    La mobilisation des acteurs<\/h1>\n

    Les facteurs de r\u00e9ussite de la d\u00e9marche de CIC sont multiples. Mais c\u2019est avant tout l\u2019implication de l\u2019\u00e9quipe de direction qui permet de mobiliser les acteurs, d\u2019amorcer une dynamique et de doter l\u2019organisme d\u2019outils de pilotage de la d\u00e9marche. Cette implication peut prendre des formes variables selon les organismes : lettre circulaire du directeur au personnel pour expliquer la d\u00e9marche et fixer les objectifs de l\u2019organisme, pr\u00e9sentation en conseil d\u2019administration des documents de pilotage (cartographie des risques et plan d\u2019actions), r\u00e9unions de sensibilisation ou de formation des cadres de direction, communication sur la d\u00e9marche lors de son lancement \u00e0 travers la lettre d\u2019information interne de l\u2019organisme, etc.<\/p>\n

    Cette mobilisation de l\u2019\u00e9quipe de direction est d\u2019autant plus importante en phase de d\u00e9marrage qu\u2019elle permet souvent de d\u00e9samorcer certaines difficult\u00e9s : sentiment que le contr\u00f4le interne va induire une dose de travail suppl\u00e9mentaire difficilement conciliable avec la gestion courante, m\u00e9fiance vis-\u00e0-vis de la mise en place d\u2019indicateurs per\u00e7us comme des outils de contr\u00f4le des agents et non comme des outils de ma\u00eetrise de l\u2019activit\u00e9, etc.<\/p>\n

    C\u2019est par ailleurs en expliquant le sens de cette d\u00e9marche que l\u2019encadrement la l\u00e9gitime aupr\u00e8s des op\u00e9rationnels. Une l\u00e9gitimit\u00e9 essentielle lors du lancement du projet, notamment en termes de positionnement pour les acteurs qui portent la d\u00e9marche. Les organismes qui se dotent d\u2019un r\u00e9f\u00e9rent charg\u00e9 du CIC\u2008(8) facilitent le travail de ce dernier en communiquant sur ses missions et en le positionnant \u00e0 un niveau hi\u00e9rarchique lui permettant d\u2019obtenir rapidement les informations dont il a besoin en phase de lancement du projet.<\/p>\n

    L\u2019\u00e9mergence assez rapide d\u2019une fonction de pilotage de la d\u00e9marche est un facteur important de r\u00e9ussite. L\u2019identification d\u2019un r\u00e9f\u00e9rent charg\u00e9 du CIC, la mise en place d\u2019une structure coll\u00e9giale qui r\u00e9unit \u00e0 intervalles r\u00e9guliers les cadres de direction et qui fixe les orientations strat\u00e9giques, et l\u2019\u00e9laboration d\u2019une cartographie des risques et d\u2019un plan d\u2019actions valid\u00e9 par ce comit\u00e9 sont autant d\u2019\u00e9l\u00e9ments qui structurent efficacement la d\u00e9marche lors de son d\u00e9marrage. Les organismes cherchent en g\u00e9n\u00e9ral \u00e0 \u00e9viter la mise en place de structures de pilotage trop rigides : le comit\u00e9 en charge du contr\u00f4le interne peut ainsi avoir d\u2019autres fonctions, souvent en lien avec l\u2019activit\u00e9 financi\u00e8re ou comptable de l\u2019\u00e9tablissement (pr\u00e9paration des d\u00e9cisions budg\u00e9taires du conseil d\u2019administration par exemple). Il r\u00e9unit un nombre limit\u00e9 de responsables de fa\u00e7on \u00e0 faciliter les \u00e9changes et la prise de d\u00e9cision. De m\u00eame, le r\u00e9f\u00e9rent en charge du CIC est nomm\u00e9 dans ces fonctions \u00e0 plein temps ou, le plus souvent dans les organismes de taille modeste, \u00e0 temps partiel (il partage cette activit\u00e9 avec d\u2019autres fonctions).<\/p>\n

    Enfin, les \u00e9tablissements qui forment rapidement les acteurs de la fonction comptable et financi\u00e8re aux r\u00e8gles et aux outils du CIC voient g\u00e9n\u00e9ralement la d\u00e9marche d\u00e9marrer plus vite. Les concepts et les m\u00e9thodes du CIC \u2013 qui peuvent parfois para\u00eetre complexes ou techniques \u2013 doivent en effet \u00eatre rapidement partag\u00e9s au sein de l\u2019organisme par tous les acteurs amen\u00e9s \u00e0 jouer un r\u00f4le dans la d\u00e9marche.<\/p>\n

    D\u2019autres facteurs, endog\u00e8nes ou exog\u00e8nes, contribuent au succ\u00e8s de la d\u00e9marche : la pr\u00e9existence d\u2019une culture de la ma\u00eetrise des risques ou d\u2019une d\u00e9marche qualit\u00e9 (pas n\u00e9cessairement concentr\u00e9e sur la fonction financi\u00e8re et comptable) en amont du projet, la mutualisation et l\u2019\u00e9change avec d\u2019autres organismes (ces \u00e9changes se font souvent pour les EPN dans le cadre de groupes de travail anim\u00e9s par chaque minist\u00e8re de tutelle), un pilotage attentif par les tutelles minist\u00e9rielles, dont certaines fixent des orientations annuelles en mati\u00e8re de CIC et contribuent \u00e0 la d\u00e9finition des programmes de travail, etc.<\/p>\n

    Mais au-del\u00e0 de ces \u00e9l\u00e9ments, les \u00e9tablissements pour lesquels la d\u00e9marche fonctionne le mieux sont ceux qui adoptent une approche progressive et pragmatique, en s\u2019appuyant sur l\u2019existant, qu\u2019il ne s\u2019agit pas de remplacer mais de consolider. Ces organismes choisissent ainsi d\u2019amorcer le projet en privil\u00e9giant un point d\u2019entr\u00e9e pr\u00e9cis, souvent un processus financier et comptable (la s\u00e9curisation des r\u00e9gies, l\u2019am\u00e9lioration du recouvrement des recettes si ce processus repr\u00e9sente un enjeu de pilotage budg\u00e9taire, la fiabilisation des proc\u00e9dures relatives aux march\u00e9s publics, etc.). Cette approche r\u00e9pond en g\u00e9n\u00e9ral \u00e0 un double imp\u00e9ratif :<\/p>\n

      \n
    • fiabiliser en priorit\u00e9 le processus le plus fragile ou concentrant les enjeux financiers majeurs ;<\/li>\n
    • composer avec les moyens dont l\u2019organisme dispose pour renforcer la d\u00e9marche de CIC. Les organismes cherchent ainsi \u00e0 concilier de fa\u00e7on r\u00e9aliste l\u2019objectif assign\u00e9 \u00e0 cette d\u00e9marche (am\u00e9liorer la ma\u00eetrise de l\u2019activit\u00e9 financi\u00e8re et comptable) et les moyens \u00e0 disposition. En cons\u00e9quence, les organismes se concentrent dans un premier temps sur un ou deux processus \u00e0 enjeux, puis \u00e9largissent le p\u00e9rim\u00e8tre du CIC aux autres processus lors d\u2019exercices ult\u00e9rieurs. Cela leur permet \u00e9galement d\u2019exp\u00e9rimenter leur dispositif sur un p\u00e9rim\u00e8tre r\u00e9duit avant de l\u2019\u00e9largir.<\/li>\n<\/ul>\n

      Conclusion<\/h1>\n

      Si le chantier en mati\u00e8re de contr\u00f4le interne comptable reste \u00e0 approfondir sur le p\u00e9rim\u00e8tre des organismes, comme l\u2019a d\u2019ailleurs rappel\u00e9 la Cour des comptes dans son dernier acte de certification, l\u2019analyse du renforcement de la d\u00e9marche au cours de ces trois derni\u00e8res ann\u00e9es confirme qu\u2019il est essentiel de privil\u00e9gier une approche pragmatique tout en affichant une volont\u00e9 politique forte en phase de d\u00e9marrage du projet. Les acteurs doivent pouvoir se rendre compte rapidement de l\u2019int\u00e9r\u00eat qu\u2019ils ont \u00e0 s\u2019engager dans cette d\u00e9marche. L\u2019\u00e9quipe de direction doit chercher de son c\u00f4t\u00e9 \u00e0 adapter en permanence cette derni\u00e8re aux sp\u00e9cificit\u00e9s de son organisme.<\/p>\n

      La mont\u00e9e en puissance de la d\u00e9marche de contr\u00f4le interne comptable sur le p\u00e9rim\u00e8tre des \u00e9tablissements publics nationaux est perceptible \u00e0 travers l\u2019\u00e9volution d\u2019un chantier directement li\u00e9 dans lequel s\u2019engagent \u00e9galement les organismes : celui de la certification des comptes. De plus en plus d\u2019\u00e9tablissements font d\u00e9sormais certifier leurs comptes par des commissaires aux comptes. Cette tendance r\u00e9v\u00e8le qu\u2019une dynamique vertueuse est amorc\u00e9e en mati\u00e8re d\u2019am\u00e9lioration de la qualit\u00e9 comptable : les organismes qui ont formalis\u00e9 des dispositifs de CIC fiables augmentent leurs chances d\u2019obtenir une certification sans r\u00e9serves.\u2008A contrario<\/em>, la d\u00e9marche de certification et les travaux qui l\u2019accompagnent aboutissent souvent \u00e0 un renforcement des dispositifs de contr\u00f4le interne comptable. L\u2019am\u00e9lioration de la qualit\u00e9 comptable qui d\u00e9coule de cette dynamique vertueuse est un atout pour l\u2019\u00e9tablissement, que ce soit en termes de pilotage budg\u00e9taire ou de transparence financi\u00e8re vis-\u00e0-vis de l\u2019ext\u00e9rieur.<\/p>\n